Attribution of profits to a permanent establishment of a foreign company under the "distinct and separate enterprise" approach

Abstract

Тема диссертации: Определение прибыли постоянного представительства иностранной организации методом «независимого предприятия» Цель исследования: Целью исследования является анализ метода «независимого предприятия», наиболее часто используемого для определения прибыли постоянных представительств иностранных организаций, а также изучение особенностей налогообложения иностранных организаций в отношении деятельности через постоянное представительство по законодательству Российской Федерации на предмет соответствия или несоответствия методу «независимого предприятия», выявление правовых проблем, возникающих в указанной сфере, формирование предложений по совершенствованию законодательства. Задачи исследования: 1. проанализировать историю развития правил определения налоговой базы иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянное представительство, методы отнесения прибыли к постоянным представительствам иностранных организаций; 2. исследовать официальный подход ОЭСР по данному вопросу - подход «отдельного и независимого предприятия»; 3. изучить особенности налогообложения иностранных организаций в отношении деятельности через постоянное представительство в Российской Федерации; 4. выявить правовые проблемы, возникающие при налогообложении иностранных организаций в отношении деятельности через постоянное представительство, показать необходимость дальнейшего реформирования налогового законодательства и сформулировать предложения по его совершенствованию. Выводы, сделанные по результатам исследования: В результате комплексного исследования правил налогообложения прибыли иностранных организаций в отношении деятельности через постоянное представительство, разработанных в рамках ОЭСР, а также правил, предусмотренных национальным законодательством, автором сформулированы следующие теоретические выводы и практические предложения по совершенствованию законодательства: 1. Вопросы налогообложения постоянных представительств иностранных организаций, а именно правила отнесения доходов к постоянным представительствам, являлись предметом исследования международных организаций в течение длительного времени. Официальный подход ОЭСР относительно определения налоговой базы иностранных организаций в отношении деятельности через постоянное представительство отражает достигнутый в рамках международной организации компромисс фискальных интересов государства резидентства иностранной организации и государства источника доходов. 2. В соответствии с официальным подходом ОЭСР постоянное представительство в налоговых целях следует рассматривать как «отдельное и независимое предприятие», что означает необходимость моделирования особой налоговой фикции. Официальный подход ОЭСР предполагает два этапа: на первом этапе необходимо провести функциональный и фактологический анализ, в рамках которого определяется роль постоянного представительства, его права и обязанности в отношениях с третьими лицами и другими подразделениями компании; на втором этапе применяются по аналогии правила трансфертного ценообразования в целях корректировки размера прибыли, отнесенной к постоянному представительству. 3. Обновленная в 2008 году редакция Комментариев к конвенции, включающая положения, отражающие официальный подход ОЭСР, может иметь обязывающий характер при толковании соглашений, заключенных только после июля 2008 года, поскольку до этого времени по утверждению ОЭСР единообразное толкование и соответственно применение правил статьи 7 «Прибыль предприятий» отсутствовало. Однако, учитывая позицию самой ОЭСР о возможности применения новых правил к соглашениям, заключенным и до этого времени, мы не исключаем возникновения ситуаций, в которых двусторонние соглашения будут толковаться правоприменительными органами двух государств различным образом согласно соответствующим редакциям Комментариев, что, безусловно, влечет правовую неопределенность и снижает гарантии прав и законных интересов налогоплательщиков. 4. Правила налогообложения иностранных организаций в отношении деятельности через постоянное представительство в Российской Федерации, закрепленные в Налоговом кодексе РФ, соответствуют подходу ОЭСР в той мере, в какой ориентируют на необходимость определения фактической прибыли постоянных представительств, однако нуждаются в корректировке в целях соответствия актуальному международному опыту. Представляется необходимым внести изменения в налоговое законодательство Российской Федерации, обеспечив тем самым:  возможность учета постоянным представительством экстерриториальных прямых расходов, то есть расходов, напрямую относящихся к деятельности постоянного представительства, но оплаченных со счетов головного офиса или другого подразделения организации за пределами России;  запрет применения условного метода определения прибыли постоянного представительства в случае осуществления на территории Российской Федерации деятельности подготовительного и (или) вспомогательного характера в интересах третьих лиц, приводящей к образованию постоянного представительства, в случае, если в отношении такой деятельности не предусмотрено получение вознаграждения;  возможность консолидации финансовых результатов по нескольким отделениям иностранной организации на территории Российской Федерации. Кроме того, считаем возможным совершенствование российских правил налогообложения постоянных представительств иностранных организаций посредством включения в текст кодекса норм, основанных на методе «отдельного и независимого предприятия» в понимании официального подхода ОЭСР, в результате чего российское законодательство будет соответствовать актуальным международным правилам и тенденциям.

This graduate qualification thesis examines the rules for the attribution of profits to permanent establishments of international enterprises under article 7 of the OECD Model Tax Convention on Income and Capital. For this purpose the history of the evolution of the rules for the allocation of business profits was studied and different methods of the allocation were analyzed and then the current and authorized by OECD approach for attribution profits was examined - the "separate and independent entity" approach. Finally rules for the taxation of permanent establishments set by russian law were studied to find out if they are in compliance with current international practices. The Author concludes that though Russian domestic tax law generally adheres to the basic principles of the attribution of profits to permanent establishment defined in the OECD model the results of the application of those rules is often inconsistent with the true meaning of the same based on the incorrect interpretation of the rules. Therefore the aim of the present thesis is to examine the taxation of permanent establishments both in domestic tax practice and in the network of bilateral double taxation conventions concluded by the Russian Federation which are based on the OECD Model.