Issues of implementing tax obligations by foreign organisations that do not have branches and representative offices in Russia. Comparative study

Abstract

САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ АННОТАЦИЯ Выпускной квалификационной работы студента магистратуры по программе «Налоговое право» ФИО: Хахаев Дмитрий Дмитриевич Тема выпускной квалификационной работы: Проблемы исполнения иностранными организациями, не имеющими в России филиалов и представительств, обязанностей по уплате налогов. Сравнительно правовой аспект Цель исследования – осуществить сравнительно правовой анализ института исполнения иностранными организациями, не имеющими в России постоянных представительств, обязанностей по уплате налогов в связи с получением доходов, предусмотренных подпунктом 5 пункта 1 статьи 309 НК РФ. Задачи исследования: 1. Исследовать правовую и экономическую природу дохода, получаемого иностранным лицом в результате реализации акций (долей участия) организаций, более 50 процентов активов которых составляет недвижимое имущество, расположенное в государстве источнике выплаты дохода; 2. Рассмотреть применение нормы подпункта 5 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса РФ, устанавливающей налогообложение доходов от реализации акций (долей) организаций, более 50 процентов активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации; 3. Проанализировать опыт иностранных государств по применению норм, возлагающих налоговую обязанность на иностранных юридических лиц, не имеющих филиалов и представительств в государстве; 4. Выявить основные проблемы исполнения иностранными организациями, не имеющими в России филиалов и представительств, обязанностей по уплате налога на прибыль в связи с получением доходов, предусмотренных подпунктом 5 пункта 1 статьи 309 НК РФ.

Выводы, сделанные по результатам исследования: 1. Налоговым законодательством России, США, Франции и Индии предусмотрен широкий подход к пониманию дохода от недвижимого имущества, расположенного на территории государства, под которым понимается и доход от акций (долей) организаций, иных ценных бумаг, стоимость которых обусловлена, в том числе косвенно, недвижимым имуществом, расположенным на территории государства источника выплаты дохода. Законодателем каждого государства установлена презумпция того, экономическая природа дохода «произрастает» из недвижимого имущества, расположенного на территории государства. 2. Законодательство каждого из государств предусматривает, что налог подлежит уплате в бюджет государства посредством действий лица, осуществляющего выплату дохода в пользу иностранного лица, то есть покупателя акций. Исполнение налоговой обязанности иностранного лица происходит посредством действий налогового агента. 3. В США и Франции установлена двухэтапная процедура исполнения налоговой обязанности иностранным лицом, получающим доход от источника в государстве и не имеющим в таком государстве филиалов и представительств. Такая конструкция исполнения налоговой обязанности способствует одновременно реализации принципа всеобщности налогообложения и принципа самостоятельного исполнения налоговой обязанности. Тем самым, обеспечиваются и фискальные интересы государства, и интересы налогоплательщиков в самостоятельном участии в формировании итоговой суммы налогового обязательства за налоговый период, то есть в полной мере достигается баланс частных и публичных интересов. 4. В Российской Федерации на налогового агента возлагается не только имущественная и организационная обязанность по исчислению и уплате суммы налога с дохода иностранного лица, но и обязанность по определению наличия объекта налогообложения. Налоговый агент обязан исчислить итоговый размер налогового обязательства иностранного лица до момента выплаты дохода. 5. При исполнении налоговой обязанности иностранным лицом обязанность по удержанию суммы налога возлагается на покупателя, являющегося налоговым резидентом государства источника выплаты дохода, то есть на лицо, непосредственно выплачивающее доход и, соответственно, способное исчислить и удержать сумму налога. Данный подход является справедливым, когда одна из сторон является резидентом государства источника выплаты дохода. 6. В ситуации, когда фактически имеет место доход, подлежащий налогообложению, но фигура налогового агента отсутствует, ни в одном из вышеуказанных государств не разработан механизм исполнения налоговой обязанности, который бы учитывал специфику и характер международно-правовых отношений. Представляется, что разрешение данной проблемы в рамках законодательства одного госудраства малоперспективно и может создать существенную угрозу правам налогоплательщиков. 7. Если в результате сделки между иностранными организациями, не имеющими в Российской Федерации постоянных представительств, одной из таких организаций был получен доход, подлежащий обложению налогом в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 309 НК РФ, то возникает ситуация невозможности исполнения налоговой обязанности. Такой подход соответствует положениям пункта 1 статьи 17 НК РФ, согласно которому при отсутствии порядка уплаты налога налог не считается установленным. Кроме того, возложение налоговой обязанности на такое иностранное лицо по своей сути было бы не исполнимым в связи с невозможностью осуществления контроля, а также нарушало бы принцип территориальности и принцип юрисдикции. 8. По итогам настоящего исследования представляется, что имеется необходимость в комплексном реформировании института налогового агента в российском налоговом праве, а также установление презумпции получения иностранным лицом дохода от источника в Российской Федерации.

SAINT PETERSBURG STATE UNIVERSITY MASTER’S THESIS ABSTRACT Graduate student Master’s degree program «Tax law» FIO: Khakhaev Dmitrii Dmitrievich Subject of the thesis: Issues of performance of tax liability by foreign entities without branches and representative offices in Russia. The comparative legal aspect Purpose of research – to conduct a comparative legal analysis of the institute of performance of tax liability by foreign entities without permanent establishments in Russia due to receiving income set forth in paragraph 5 item 1 article 309 of the Russian Tax Code. Objectives of the study: 1. To study the legal and the economic nature of income, received by a foreign entity due to realization of shares in a company, whose assets are, by more than 50 percent, comprised of real property, located in the state which is the source of the payment of income; 2. To examine the enforcement of the provision of paragraph 5 item 1 article 309 of Russian Tax Code establishing taxation of income from realization of shares in a company, whose assets are, by more than 50 percent, directly or indirectly comprised of real property, located on the territory of the Russian Federation; 3. To analyze the foreign experience of enforcement of similar provisions establishing tax liability of foreign entities without branches and representative offices in the appropriate state; 4. To identify the main issues of performance of tax liability by foreign entities without permanent establishments in Russia due to receiving income set forth in paragraph 5 item 1 article 309 of the Russian Tax Code.

Conclusions: 1. Tax legislation of Russia, USA, France and India sets forth a wide approach to the definition of income from real property, located on the territory of the state, which includes income from shares, other securities, the value of which is directly or indirectly determined by real property, located in the state which is the source of payment of income to a foreign taxpayer. The legislation of each state sets forth a presumption that the economic nature of income is determined by the real property, located on the territory of the appropriate state. 2. Legislation of aforementioned states stipulates that tax on the foreign entity’s income be withheld by the purchaser of shares. In general, the tax liability is performed via a tax agent. 3. The French and US law provides a two-step procedure of performance of tax liability by a foreign entity without braches and representative offices in the country, which received income from a source in the state. Such a procedure promotes the realization of the principles of tax universality and self-performance of tax obligation. Therefore, both the fiscal state interests and the interests of direct participation of the taxpayer in the determination of the final amount of a tax liability are ensured. Thus, a balance between public and private interests is achieved. 4. In Russia law, a tax agent is mandated to calculate and withhold the tax from foreign entity’s income, as well as to identify the existence of tax object. A tax agent has to calculate the final amount of tax liability before the payment of income. 5. The obligation to withhold the amount of tax is imposed on a purchaser – a tax resident of the state which is the source of income. The obligation is imposed on the entity performing the payment of income, which is better predicated to calculate and withhold the tax amount. This approach is justified when one of the parties is a tax resident of the state which is the source of income payment. 6. The legislator of abovementioned states has not developed a mechanism for the performance of a tax liability by a foreign entity when a taxable income exists with no entity to serve as a tax agent. Perhaps, the issue could not be adequately solved within framework of the legislation of one state and such actions even could create a significant threat to the taxpayers’ rights. This approach is consistent with the provisions of paragraph 1 of Article 17 of the Tax Code of the Russian Federation, according to which, in the situation of the absence of a tax payment procedure, it is considered that the tax is not duly established. In addition, a tax obligation imposed on such a foreign entity would not, by essence, be enforceable due to the lack of means to exercise control. Moreover, it would also violate the principles of territoriality and jurisdiction. 7. Should a foreign entity without a permanent establishment in Russia receive income set forth in paragraph 5 item 1 article 309 of the Russian Tax Code from a transaction with another foreign entity without a permanent establishment in Russia, the tax liability cannot be performed. 8. Based on the findings of this study, the Russian legislator has to comprehensively reform the tax agent institute in Russian tax law and establish the presumption that a foreign entity is bound to receive income from a source located in the Russian Federation.