Subjective aspect of tax default while holding tax liability

Abstract

Санкт-Петербургский государственный университет Кафедра государственного и административного права

АННОТАЦИЯ Выпускной квалификационной работы студента магистратуры по программе Налоговое право Андреевой Полины Владимировны

Тема выпускной квалификационной работы: Субъективная сторона при привлечении к налоговой ответственности за неуплату налога.

Цель исследования - разработка алгоритма по доказыванию формы вины субъекта правонарушения при привлечении к ответственности по статье 122 НК РФ.

Задачи исследования: 1. Выявить конкретные проблемы, существующие в действующем правовом регулировании по заданной тематике. 2. Провести анализ судебной практики на предмет выявления подходов судов при описании умышленной формы вины. 3. Сформировать алгоритм по доказыванию умысла при привлечении к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ.

Выводы, сделанные по результатам исследования: 1. Налоговые органы и суды не всегда разграничивают формы вины, предусмотренные пунктом 1 и пунктом 3 статьи 122 НК РФ, что приводит к привлечению налогоплательщиков к ответственности то по одному, то по другому пункту данной нормы при тождественных фактических обстоятельствах. 2. Налоговые органы, привлекая к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, практически не исследуют субъективную сторону правонарушения. В результате игнорируются положения пункта 4 статьи 110 НК РФ, в связи с тем, что не указываются конкретные должностные лица или представители организации-налогоплательщика, чьи действия (бездействие) обусловили совершение налогового правонарушения самим налогоплательщиком, и форма их вины. 3. В случае, если контрагентами налогоплательщика по спорным сделкам являются субъекты, имеющие право на применение УСН или налоговую льготу, чем недобросовестные налогоплательщики пользуются для неуплаты налогов, суды расценивают данные обстоятельства как проявление умысла налогоплательщика. 4. Постановление Пленума ВАС РФ № 53 продолжает применяться судами наряду со статьёй 54.1 НК РФ, ставя под сомнение позицию ФНС России, изложенную в Письме ФНС России N ЕД-4-9/22123@, о том, что статья 54.1 НК РФ не кодифицирует правила, изложенные в названном постановлении, а представляет собой новый подход к проблеме злоупотребления налогоплательщиком своими правами. Для нашего исследования данный вывод интересен тем, что введённая статья 54.1 НК РФ, с нашей точки зрения, никак не повлияла на подходы судов по установлению умышленной формы вины субъекта налогового правонарушения. Положения пункта 6 статьи 108 НК РФ и пункта 4 статьи 110 НК РФ в любом случае подлежат применению: налоговый орган обязан указать на конкретных должностных лиц (представителей) организации-налогоплательщика и доказать наличие у них умысла на совершение вменяемого правонарушения, в результате чего можно будет сделать вывод о доказанности умысла самой организации. 5. Проанализированные нами первые судебные акты, в которых упоминается статья 54.1 НК РФ, позволяют сделать вывод, что налоговые органы и суды стали сравнительно больше внимания уделять исследованию субъективной стороны состава правонарушения, детальнее описывать её. 6. По нашему мнению, указание на конкретный пункт статьи 54.1 НК РФ и соответствующий пункт статьи 122 НК РФ в судебных актах необходимо с учётом начала формирования практики применения новой нормы. Предполагаем, что для налоговых органов не очевидна необходимость вменения пункта 3 статьи 122 НК РФ при применении пункта 1 статьи 54.1 НК РФ. 7. В итоге, мы можем предложить следующий алгоритм установления умышленной формы вины. 1) Процесс установления умысла налогоплательщика должен отражаться в решениях налоговых органов и в судебных решениях и не может сводиться исключительно к перечислению признаков необоснованной налоговой выгоды, ведь это является основанием для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. 2) Если налогоплательщиком выступает юридическое лицо, налоговым органом должны быть названы конкретные должностные лица или представители, чьи действия обусловили совершение правонарушения, и доказательства, которые бы подтверждали наличие у данных лиц умысла. 3) Необходимо утверждение суда о том, что налоговому органу удалось указать на этих конкретных лиц и доказать наличие у них умысла на совершение правонарушения, так как это является их обязанностью в соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ. 4) В том случае, если основанием привлечения к ответственности было в том числе нарушение предписаний статьи 54.1 НК РФ, судебный акт должен содержать указание на конкретный пункт статьи 54.1 НК РФ и соответствующий пункт статьи 122 НК РФ, подлежащие применению.

Saint Petersburg State University Department of state and administrative law

Annotation of Final qualifying work of Graduate student of Tax law programe Andreeva Polina Vladimirovna

Subject of the final qualifying work: Subjective aspect of tax default during holding tax liability.

The main purpose of the study is to develop an algorithm for proving subjective aspect of the offender during bringing to liability under article 122 of the Tax Code of the Russian Federation.

Objectives of the study: 1. To identify specific problems existing in the current legal framework on a given topic. 2. To analyze judicial practice and to identify approaches of the courts in describing subjective aspect in deliberate offences. 3. To create an algorithm for proving deliberateness in bringing to tax liability under article 122 of the Tax Code of the Russian Federation.

Conclusions made upon the results of the study: 1. Tax authorities and courts do not always distinguish subjective aspects provided by the clause 1 and the clause 3 of the article 122 of the Tax Code of the Russian Federation, which in practice leads to that taxpayers may be liable under either of these clauses in identical factual circumstances. 2. Tax authorities in bringing to responsibility under clause 3 of article 122 of the Tax Code do almost not investigate a subjective aspect of the offense. As a result, clause 4 of article 110 of the Tax Code of the Russian Federation are ignored as certain officials or representatives of the taxpayer whose actions (failure to act) caused the tax offense by the taxpayer and their subjective aspects are not indicated. 3. If the taxpayer's counterparties in transactions in question are entities using the simplified taxation system or benefiting from tax privileges, which are widely used for tax avoidance by bad-faith taxpayers, the courts treat these circumstances as the taxpayer's deliberateness in committing the offence. 4. Resolution of the Plenum of the Supreme Arbitration Court of the Russian Federation No. 53 continues to be applied by the courts along with article 54.1 of the Tax Code of the Russian Federation and puts into question position of the Federal Tax Service of Russia set out in the Letter of the Federal Tax Service of Russia No. ЕД-4-9/22123@ that article 54.1 of the Tax Code does not codify the rules recognized in the resolution, but represents a new approach to the problem of the taxpayer's abuse of its rights. For our study, this conclusion is important as the article 54.1 of the Tax Code of the Russian Federation, from our point of view, has not influenced approaches of the courts to determine the deliberateness of the tax offender. Clause 6 of article 108 of the Tax Code of the Russian Federation and clause 4 of article 110 of the Tax Code of the Russian Federation shall be applicable in any case: the tax authority shall indicate certain officials (representatives) of the taxpayer and shall prove that they deliberately commited the alleged offense, as a result of which it can be made a conclusion on whether the subjective aspect of the company itself is proved. 5. The first judicial acts analyzed by us in which Article 54.1 of the Tax Code of the Russian Federation is mentioned allow us to conclude that the tax authorities and the courts have been paying relatively more attention to the investigation of the subjective aspect of the offense, describing it in more detailed manner. 6. In our opinion, reference to the specific clause of article 54.1 of the Tax Code of the Russian Federation and the corresponding clause of article 122 of the Tax Code of the Russian Federation in judicial acts is necessary as the practice of applying new article is on early stage of its creation. We assume that it is not obvious for tax authorities to impute clause 3 of article 122 of the Tax Code of the Russian Federation upon applying clause 1 of article 54.1 of the Tax Code of the Russian Federation. 7. As a result, we can put forward the following algorithm for determening deliberateness in tax offences. 1) The process of determening taxpayer's delebirateness should be reflected in the decisions of the tax authorities and the court decisions and cannot be reduced solely to listing the signs of unjustified tax benefit as this is the basis for bringing to liability under clause 1 of article 122 of the Tax Code of the Russian Federation. 2) If a taxpayer is a legal entity, the tax authority should indicate certain officials or representatives whose actions led to the offense and evidences that would confirm deliberateness of these persons. 3) The court has to state that the tax authority in compliance with their duty under clause 6 of article 108 of the Tax Code duly indicated these certain persons and proved that they deliberately committed the offense. 4) If the ground for the prosecution was, inter alia, violation of article 54.1 of the Tax Code of the Russian Federation, the judicial act should indicate both a certain clause of article 54.1 of the Tax Code of the Russian Federation and a relevant clause of article 122 of the Tax Code of the Russian Federation, which shall be applied.